罗雪峰 某企业以120万元买断某长城资产管理公司44 户应收债权8703944.28 元。其中，应收债权本金4950085.32 元，剥离利息1402044.28 元，孽生利息2351814.68 元。现行税收法规和财务会计制度对其账务处理、成本核算、收入确认、如何纳税均未作明确规定，笔者拟就上述问题谈点肤浅的认识。
一、账务处理问题
对买断应收债权与支付的现金之间的差额，其账务处理极不统一。据笔者所知有三种不同的作法：①增加资本公积；②计提坏账准备；③不作账务处理。笔者认为上述三种作法均欠妥。其理由如下：
首先，第一种作法是依据《企业会计准则——债务重组》第4条“以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为资本公积”规定进行的账务处理。但买断债权并非债务重组，况且，如果作增加资本公积处理，则应按照《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第七条第七款“条例第五条㈦项所称其他收入，是指除上述各项收入之外的—切收入，包括……因债务人缘故确实无法支付的应付款项，……”的规定计入当年应纳税所得额计征企业所得税。在应收债权尚未收回前，将买断应收债权与支付的现金之间的差额确认为资本公积，并按《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第七条第七款的规定计入当年应纳税所得额计征企业所得税也是不当的。因此将买断应收债权与支付的现金之间的差额确认为资本公积显然是不恰当的。
其次，第二种作法是依据《企业会计准则》第十八条第㈤款“企业应于期末时对应收款项(不含应收票据，下同)计提坏账准备”的规定进行账务处理的。但在应收债权均未收回的情况下，将买断应收债权与支付的现金之间的差额全额计提坏账准备，这不仅虚减了债权，而且与《企业会计准则》第十一条第㈨款“企业在进行会计核算时，收入与成本、费用应当相互配比，同一会计期间内的各项收入和与其相关的成本费用，应当在该会计期间内确认”的规定相悖。
再次，第三种作法虽然克服了上述两种作法的弊端，但买断应收债权与支付的现金之间的差额不作账务处理，致使企业资产反映失真，更不便于税务部门监督检查。
为了克服上述弊端，笔者认为应将买断应收债权与支付的现金之间的差额，列入“待转资产价值”科目核算，并在该科目增设“待转应收债权价差”子目。俟应收债权收回时，可以根据明细记录逐笔结转“待转应收债权价差”；也可以按待转应收债权价差综合分摊率计算应结转的“待转应收债权价差”。其计算公式为：应收债权价差综合分摊率＝应收债权价差÷应收债权总额100％。
(例)上述企业通过向法院起诉，应收债权50000000元(含应收债权本金、剥离利息和孽生利息)。实际收回应收债权40000000元，并存入银行。
(一)收回应收债权：
借：银行存款40000000
贷：主营业务收入40000000
应收债权价差综合分摊率＝750394428元÷870394428×100％＝8621％
收回应收债权应结转应收债权价差＝50000000×8621％
＝43105000
应作坏账损失额=50000000-43105000
=6895000
(二)计算出收回债权应结转的应收债权价差和坏账损失：
借：待转资产价值-应收债权价差43105000
借：主营业务成本-坏账损失6895000
贷：应收账款50000000
通过上述改进，不仅克服了收入与成本费用不配比、提前征税等弊端，而且便于税务监督检查。
二、收入确认问题
《企业会计准则——收入》第16条规定：“利息和使用费收入应按下列方法分别确定：(1)利息收入应按他人使用本企业现金的时间和适用利率计算确定：(2)使用费收入应按有关合同或协议规定收费时间和方法计算确定。”买断应收债权的企业不仅要按规定收回利息，还要收回本金，鉴于均是不良资产，清收难度大，建议采用收付实现制。即在应收债权收回入账的当天确认收入。
三、成本核算问题
对买断应收债权后向法院起诉、聘请律师，以及由此而发生的差旅费、工资、福利、办公费、邮电费、应收债权坏账损失、因购买应收债权而支付的借利息等账务处理也存在几种不同的作法：①以管理费用列支；②作冲减收入处理；③将借款利息列入财务费，其他费用则以管理费用列支。笔者认为上述三种作法均欠妥。其理由是：
其一、第一种作法是将向法院起诉、聘请律师，以及由此而发生的差旅费、工资、福利、办公费、邮电费、应收债权坏账损失、因购买债权而支付的借利息等均列入“管理费用”科目核算，其主要弊端是混淆成本和费用，使企业的成本费用反映失真。
其二、第二种作法是将企业向法院起诉、聘请律师，以及由此而发生的差旅费、工资、福利、办公费、邮电费、应收债权坏账损失、因购买债权而支付的借利息等均作冲减“主营业务收入”处理，这不仅掩盖了企业的经营真相，而且造成漏征税款，更不便于税务监督检查。
其三、第三种作法虽然克服了第一种作法的某些弊端，但仍然存在混淆成本费用、不能正确地反映企业的经营情况的弊端。
为了克服上述弊端，笔者认为企业向法院起诉、聘请律师，以及由此而发生的业务招待费、差旅费、工资、福利、办公费、邮电费、应收债权坏账损失等属于买断应收债权企业在清收过程中发生的成本性支出，按照收入与成本配比的原则应列入“主营业务成本”科目核算：管理人员工资、福利、固定资产折旧等，属于管理性质的支出，应以“管理费用”列支；因买断债权而发生的贷款利息支出应列入“财务费用”科目核算为宜。
四、如何纳税问题
买断应收债权的收入如何征税，也存在两种不同的意见：①剥离利息和孽生利息应征营业税，应收债权本金不应征税；②买断债权所得收入不应征税。主张按剥离利息和孽生利息收回数计征营业税的依据是《企业会计准则——收入》第16条“利息和使用费收入，应按下列方法分别予以确定：(1)利息收入应按他人使用本企业现金的时间和适用利率计算确定；(2)使用费收入应按有关合同或协议规定收费时间和方法计算确定。”的规定，但根据《贷款通则》第二条、第二十一条“本通则所称贷款人，系指在中国境内依法设立的经营贷款业务的中资金融机构”：“贷款人必须经中国人民银行批准经营贷款业务，持有中国人民银行颁发的《金融机构法人许可证》或《金融机构营业许可证》，并经工商行政管理部门核准登记。”的规定，买断应收债权的企业，既未经中国人民银行批准，又无《金融机构法人许可证》或《金融机构营业许可证》，没有从事金融业务的资格，显然不能按《企业会计准则——收入》第16条规定的规定执行。此其一；其二，主张买断应收债权所得收入不征税的观点认为，买断债权所得收入既不属于《中华人民共和国增值税暂行条例》的征税范畴，也不属于《中华人民共和国营业税暂行条例》“营业税税目税率表”规定的营业税目，故不应征税。根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第四条规定：“条例第一条所称提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产，是指有偿提供应税劳务。……前款所称有偿，包括取得货币、货物或其他经济利益。”买断应收债权取得的收入(含应收债权本金、剥离利息和孽生利息)应属“其他经济利益”，不仅应征收营业税，而且还要按照《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第一条“中华人民共和国境内企业，除外商投资企业和外国企业外，应当就其生产、经营所得，依照本条例缴纳企业所得税。”第五条第七款“纳税人的收入总额包括……其他收入”交纳企业所得税。（作者单位：贵州仁信会计师事务所铜仁分所）（阅读次数：）
